Nota fiscal sobre cuestiones relativas a los vehículos de uso mixto cedidos a empleados.
Modelo 721 "Declaración informativa sobre monedas virtuales situadas en el extranjero"
Orden PCM/825/2023, de 20 de julio, por la que se regulan los criterios y el procedimiento de certificación de empresas emergentes que dan acceso a los beneficios y especialidades reconocidas en la Ley 28/2022, de 21 de diciembre, de fomento del ecosistema de las empresas emergentes
Tribunal Supremo, en sentencia nº 875/2023 de 27 de junio de 2023, en relación con el tema conflictivo de la deducción en el Impuesto sobre sociedades del gasto de las retribuciones de los administradores, interpreta que serán deducibles si están contabilizadas, acreditadas y previstas en los estatutos sociales, sin que haga falta que se aprueben por la junta general.
La Agencia Tributaria ha publicado una Nota sobre cuestiones relativas a los vehículos de uso mixto cedidos a empleados, que contiene las siguientes ideas:
En primer lugar, en cuanto al criterio aplicable para determinar qué parte del uso del vehículo se destina a la esfera privada del empleado, se utilizará el criterio de la disponibilidad, tanto a efectos del IVA, como a efectos del IRPF.
Este criterio de la disponibilidad para fines particulares ha sido concretado por la Audiencia Nacional –en sentencias de 22 de enero de 2020 (rec. 534/2017), de 22 de julio de 2020 (rec. 252/2017 y rec. 115/2018) y de 30 de septiembre de 2020 (rec. 195/2018)– tomando en consideración la totalidad del tiempo anual que no corresponde a la jornada laboral de los trabajadores. Para ello, se ha tenido en cuenta, para trabajadores y directivos, las horas laborables previstas en el convenio colectivo aplicable a la empresa y el tiempo de disponibilidad para los trabajadores, concretado en fines de semana, festivos, vacaciones y el horario fuera de la jornada de trabajo, en días laborables.
En segundo lugar, el Tribunal Económico-Administrativo Central, en su Resolución de 22 de febrero de 2022 (nº 3161/2019), ha modificado –para adaptarlo a los dictados de la jurisprudencia comunitaria–, el criterio que venía manteniendo en relación con la calificación que, a efectos del IVA, ha de otorgarse a las cesiones de vehículos realizadas por las empresas a sus empleados, como parte de su paquete retributivo.
En este sentido y para concretar la posible sujeción al IVA de la cesión de los vehículos, se destacan diferentes criterios referidos a la existencia de onerosidad de las prestaciones realizadas por la empresa a favor de sus empleados, nota fundamental que determinará la sujeción al impuesto. En particular, tales operaciones podrán calificarse como onerosas cuando el trabajador: (a) efectúe un pago por ello; (b) pacte que se detraiga una parte de su salario a cambio de la prestación concedida; (c) deba elegir entre distintas ventajas ofrecidas por el empleador, conllevando la elección de una de ellas la renuncia a una parte de su retribución en metálico; (d) realice una parte determinada del trabajo, valorable económicamente, que pueda considerarse como contraprestación por el bien o servicio recibido del empleador, por estar así expresamente previsto en el contrato de trabajo o documento accesorio.
En tercer lugar, en cuanto a la deducibilidad del IVA soportado en la adquisición del vehículo, en caso de que el vehículo tenga un uso mixto –para la actividad económica y para su cesión a los empleados–, debemos distinguir las siguientes situaciones:
• Que en la cesión a los empleados no exista onerosidad, en cuyo caso la afectación del bien a la actividad económica será parcial, pudiendo deducirse el 50 por 100 del IVA soportado en la adquisición del vehículo, conforme a la presunción del artículo 95.Tres.2ª LIVA
• Que en la cesión a los empleados exista onerosidad, en cuyo caso el bien quedará afecto a las actividades económicas realizadas por el sujeto pasivo, la habitual de su tráfico empresarial o profesional, y la de cesión del vehículo. Por tanto, se podrá deducir el 100 por 100 del IVA soportado en la adquisición del vehículo.
En cuarto lugar, la Agencia Tributaria recuerda que, cuando habiéndose deducido el IVA soportado en la adquisición del vehículo, se produzca con posterioridad una cesión a empleados en la que no concurra la nota de onerosidad, deberá considerarse producida una operación asimilada a una prestación de servicios.
En quinto lugar, en cuanto a la determinación de la base imponible del IVA, en caso de que concurra la nota de onerosidad y, por tanto, la cesión del vehículo a los empleados esté sujeta y no exenta del impuesto, coincidirá con el valor de mercado de la cesión y, cuando no exista una prestación de servicios comparable, coincidirá con la totalidad de los costes que su prestación le suponga al empresario.
Respecto del IRPF, la base del ingreso a cuenta será el 20 por 100 anual del coste de adquisición para el pagador, incluidos los tributos que graven la operación, si el vehículo es propiedad del pagador. En el caso de no ser de su propiedad, el porcentaje del 20 por 100 anual se aplicará sobre el valor de mercado que corresponda al vehículo si fuese nuevo. A estos efectos, hay que tener en cuenta exclusivamente la parte del uso destinado a fines particulares del trabajador. En cualquier caso, se podrá reducir la valoración hasta en un 30 por 100 cuando se trate de vehículos considerados eficientes energéticamente.
El pasado día 29 de julio se publicaron en el BOE la Orden HFP/886/2023, de 26 de julio, por la que se aprueba el modelo 721 "Declaración informativa sobre monedas virtuales situadas en el extranjero", y se establecen las condiciones y el procedimiento para su presentación, y la Orden HFP/887/2023, de 26 de julio, por la que se aprueban el modelo 172 "Declaración informativa sobre saldos en monedas virtuales" y el modelo 173 "Declaración informativa sobre operaciones con monedas virtuales", y se establecen las condiciones y el procedimiento para su presentación.
El modelo 721 -declaración informativa sobre monedas virtuales situadas en el extranjero- se presentará por primera vez entre el 1 de enero y el 31 de marzo de 2024, incluyendo la información correspondiente al ejercicio 2023, y deberán presentarlo los contribuyentes que, a 31 de diciembre de 2023, sean titulares de criptomonedas cuyas claves asociadas custodie un exchange -o casa de cambio- situado en el extranjero, siempre que el valor de dichas monedas virtuales supere los 50.000€.
Esta obligación se refiere a las criptomonedas que el contribuyente tiene en exchanges centralizados situados en el extranjero, como por ejemplo Binance, Kraken o Coinbase. No existe obligación de informar sobre las criptomonedas que el contribuyente posee en billeteras cuyas claves asociadas custodia él mismo, como por ejemplo MetaMask, Exodus o Ledger.
En cuanto a los modelos 172 -declaración informativa sobre saldos en monedas virtuales- y 173 -declaración informativa sobre operaciones con monedas virtuales-, se presentarán por primera vez en el mes de enero de 2024, incluyendo la información correspondiente al ejercicio 2023. Los obligados a presentar estos modelos son:
• Modelo 172: las personas y entidades residentes en España y los establecimientos permanentes en territorio español de personas o entidades residentes en el extranjero, que proporcionen servicios para salvaguardar claves criptográficas privadas en nombre de terceros, en relación con la totalidad de las monedas virtuales que mantengan custodiadas.
• Modelo 173: las personas y entidades residentes en España y los establecimientos permanentes en territorio español de personas o entidades residentes en el extranjero, que proporcionen servicios de cambio entre monedas virtuales y moneda fiduciaria o entre diferentes monedas virtuales, intermedien de cualquier forma en la realización de dichas operaciones o proporcionen servicios para salvaguardar claves criptográficas privadas en nombre de terceros, para mantener, almacenar y transferir monedas virtuales, en relación a las operaciones de adquisición, transmisión, permuta y transferencia de monedas virtuales.
Se ha publicado en el BOE la Orden PCM/825/2023, de 20 de julio, por la que se regulan los criterios y el procedimiento de certificación de empresas emergentes que dan acceso a los beneficios y especialidades reconocidas en la Ley 28/2022, de 21 de diciembre, de fomento del ecosistema de las empresas emergentes.
Entre otras cuestiones, se determinan los criterios que deberán cumplir las empresas emergentes para ser certificadas como tales y, por lo tanto, poder acogerse a los beneficios fiscales, como es la aplicación del tipo de gravamen en el Impuesto sobre Sociedades del 15 por 100 en el primer año en que se tenga base imponible positiva y en los 3 siguientes.
El Tribunal Supremo, en sentencia nº 875/2023 de 27 de junio de 2023, en relación con el tema conflictivo de la deducción en el Impuesto sobre sociedades del gasto de las retribuciones de los administradores, interpreta que serán deducibles si están contabilizadas, acreditadas y previstas en los estatutos sociales, sin que haga falta que se aprueben por la junta general.
Respecto al supuesto de sociedades integradas por un socio único, el Tribunal determina que el cumplimiento del requisito de la aprobación de la retribución a los administradores en la junta general no puede ser exigible por tratarse de un órgano inexistente, ejerciendo el socio único las competencias de la junta general.
El Tribunal finaliza su exposición manifestando que en el caso de aceptarse que fuera exigible legalmente el requisito previsto en la ley mercantil, de aprobar las retribuciones por junta general, para ejercicios posteriores a los analizados, su inobservancia no puede comportar automáticamente la consideración como liberalidad del gasto correspondiente y, por lo tanto, su no deducibilidad. Puedes acceder a un artículo doctrinal, elaborado por el servicio de estudios del REAF, en el que se comenta toda la problemática sobre esta cuestión.
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